Administratia Nationala a Penitenciarelor este o institutie publica care realizeaza si activitati care intra in sfera taxei pe valoarea adaugata, cum ar fi livrarile de bunuri si prestarile de servicii utilizand munca detiunutilor. In momentul achizitiilor, ANP nu cunoaste destinatia acestora, respectiv daca vor fi destinate realizarii de operatiuni care dau drept de deducere a taxei pe valoarea adaugata sau de operatiuni care nu dau drept de deducere. Avand in vedere cele de mai sus: Care este regimul TVA aplicabil activitatilor desfasurate de unitatile sistemului penitenciar si care este modalitatea de deducere a acestui TVA? Este necesara solicitarea unui cod de inregistrare in scopuri de TVA distinct fata de codul de inregistrare fiscala si intocmirea de evidente distincte pentru operatiunile care intra si pentru cele care nu intra in sfera TVA ?

Conform prevederilor art. 1 alin. (1) din HG 1849/2004 privind organizarea, functionarea si atributiile Administratiei Nationale a Penitenciarelor, cu modificarile si completarile ulterioare, Administratia Nationala a Penitenciarelor este o institutie publica de interes national, cu personalitate juridica, in subordinea Ministerului Justitiei.
Din punct de vedere al TVA, la art. 127 alin. (4) din Codul fiscal, se prevede ca institutiile publice nu sunt persoane impozabile pentru activitatile care sunt desfasurate in calitate de autoritati publice, chiar daca pentru desfasurarea acestor activitati se percep cotizatii, onorarii, redevente, taxe sau alte plati, cu exceptia acelor activitati care ar produce distorsiuni concurentiale daca institutiile publice ar fi tratate ca persoane neimpozabile, precum si a celor prevazute la alin. (5) si (6).
Intrucat reiese ca se face confuzie intre persoana impozabila cu regim mixt si persoana partial impozabila, vom reda in continuare definitiile acestor notiuni din punct de vedere al TVA, astfel cum sunt enuntate la art. 147 din Codul fiscal:
· persoana impozabila cu regim mixt - persoana impozabila care realizeaza sau urmeaza sa realizeze atat operatiuni care dau drept de deducere, cat si operatiuni care nu dau drept de deducere;
· persoana partial impozabila - persoana care realizeaza atat operatiuni pentru care nu are calitatea de persoana impozabila, in conformitate cu prevederile art. 127, cat si operatiuni pentru care are calitatea de persoana impozabila.
Prin urmare, pentru activitatile desfasurate in calitate de institutii publice, conform hotararii de organizare si functionare, si care nu dau nastere la distorsiuni concurentiale, penitenciarele sunt tratate ca persoane neimpozabile din punct de vedere al TVA.
In situatia in care penitenciarele realizeaza si alte activitati pentru care au calitatea de persoane impozabile in sensul TVA, cum ar fi livrarile de bunuri si prestarile de servicii utilizand munca detinutilor, aceste institutii devin persoane partial impozabile, aceasta insemnand ca realizeaza atat operatiuni pentru care nu au calitatea de persoana impozabila, cat si operatiuni pentru care au calitatea de persoana impozabila. In cazul in care penitenciarele realizeaza si livrari de bunuri sau prestari de servicii impozabile, dar care nu dau drept de deducere (ex. inchiriere de spatii), atunci penitenciarele devin persoane partial impozabile cu regim mixt.
Regimul TVA aplicabil persoanelor partial impozabile sau cu regim mixt sunt descrise la art. 147 din Codul fiscal si la pct. 47 din Normele metodologice. Conform acestor prevederi, persoana partial impozabila nu are drept de deducere pentru achizitiile destinate activitatii pentru care nu are calitatea de persoana impozabila, in situatia prezentata, pentru activitatile desfasurate in calitate de institutie publica si pentru care daca sunteti tratat ca persoana neimpozabila nu se creeaza distorsiuni concurentiale.
Daca persoana partial impozabila desfasoara activitati in calitate de persoana impozabila, din care rezulta atat operatiuni cu drept de deducere, cat si operatiuni fara drept de deducere, este considerata persoana impozabila mixta pentru respectivele activitati. Persoana partial impozabila poate solicita aplicarea unei pro-rata speciale in situatia in care nu poate tine evidente separate pentru activitatea desfasurata in calitate de persoana impozabila si pentru activitatea pentru care nu are calitatea de persoana impozabila.
Achizitiile destinate exclusiv realizarii de operatiuni care permit exercitarea dreptului de deducere, inclusiv de investitii destinate realizarii de astfel de operatiuni, se inscriu intr-o coloana distincta din jurnalul pentru cumparari, iar taxa deductibila aferenta acestora se deduce integral.
Achizitiile destinate exclusiv realizarii de operatiuni care nu dau drept de deducere, precum si de investitii care sunt destinate realizarii de astfel de operatiuni, se inscriu intr-o coloana distincta din jurnalul pentru cumparari pentru aceste operatiuni, iar taxa deductibila aferenta acestora nu se deduce.
Achizitiile pentru care nu se cunoaste destinatia, respectiv daca vor fi utilizate pentru realizarea de operatiuni care dau drept de deducere sau pentru operatiuni care nu dau drept de deducere, ori pentru care nu se poate determina proportia in care sunt sau vor fi utilizate pentru operatiuni care dau drept de deducere si operatiuni care nu dau drept de deducere, se evidentiaza intr-o coloana distincta din jurnalul pentru cumparari, iar taxa deductibila aferenta acestor achizitii se deduce pe baza de pro-rata.
Totodata, precizam ca la pct. 66 alin. (3) din Normele metodologice date in aplicarea Titlului VI din Codul fiscal, astfel cum a fost modificat si completat prin HG 1579/2007, se prevede ca institutiile publice care sunt inregistrate in scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal pentru intreaga activitate desfasurata au obligatia ca in termen de 90 de zile de la data intrarii in vigoare a prezentelor norme metodologice sa solicite atribuirea unui cod de inregistrare in scopuri de TVA distinct fata de codul de inregistrare fiscala, daca sunt persoane partial impozabile, respectiv desfasoara si activitati pentru care nu au calitatea de persoana impozabila conform art. 127 din Codul fiscal, precum si operatiuni pentru care au calitatea de persoana impozabila. Institutiile publice care desfasoara numai activitati scutite conform art. 141 din Codul fiscal sunt considerate persoane impozabile pentru aceste operatiuni.
Avand in vedere ca din situatia prezentata reiese ca penitenciarele realizeaza atat activitati in calitate de autoritate publica, reglementate de HG 1849/2004, pentru care au calitatea de persoana neimpozabila in sensul art. 127 alin. (4) din Codul fiscal, cat si activitati economice pentru care au calitatea de persoana impozabila, codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit in conditiile art. 153 din Codul fiscal si pct. 66 alin. (3) din normele metodologice este valabil numai pentru partea din activitate destinata realizarii de activitati economice.
Prin urmare, chiar daca nu a fost solicitata, in termenul prevazut de lege, atribuirea unui cod de inregistrare in scopuri de TVA distinct fata de codul de inregistrare fiscala, aceasta solicitare este obligatie si revine institutiei publice daca desfasuara si activitati pentru care are calitatea de persoana impozabila, cum sunt livrarile de bunuri si prestarile de servicii utilizand munca detinutilor.
In situatia in care penitenciarele actioneaza in calitatea de persoana partial impozabila, care poate tine evidente separate pentru activitatea desfasurata in calitate de persoana juridica neimpozabila, dreptul de deducere a TVA se exercita dupa cum urmeaza:
i) TVA-ul aferent achizitiilor necesare in vederea desfasurarii activitatii sale in calitate de persoana juridica neimpozabila nu se deduce si nici nu se evidentiaza in decontul de TVA;
ii) TVA-ul aferent achizitiilor necesare in vederea desfasurarii de operatiuni taxabile este integral deductibil;
iii) TVA-ul aferent achizitiilor necesare in vederea desfasurarii de activitati scutite nu este deductibil;
iv) TVA-ul aferent achizitiilor pentru care destinatia nu este cunoscuta sau nu poate fi determinata (respectiv daca sunt utilizate pentru activitati taxabile sau scutite de TVA) se determina pe baza de pro-rata.

In situatia in care penitenciarele actioneaza in calitatea de persoana partial impozabila, care nu poate tine evidente separate pentru activitatea desfasurata in calitate de persoana juridica neimpozabila, dreptul de deducere a TVA se exercita dupa cum urmeaza:
· TVA-ul aferent achizitiilor necesare in vederea desfasurarii de operatiuni taxabile este integral deductibil;
· TVA-ul aferent achizitiilor necesare in vederea desfasurarii de activitati scutite nu este deductibil;
· TVA-ul aferent achizitiilor necesare in vederea desfasurarii de operatiuni in calitate de persoana juridica neimpozabila nu este deductibil, dar se va evidentia in decontul de TVA;
· TVA-ul aferent achizitiilor pentru care destinatia nu este cunoscuta sau nu poate fi determinata (respectiv pentru operatiuni scutite, taxabile sau neimpozabile) se determina pe baza de pro-rata.
Avand in vedere complexitatea organizatorica a unor institutii publice, acestea pot solicita autoritatii fiscale competente aplicarea unei pro-rate speciale. Aceasta cerere trebuie sa includa si un calcul al pro-ratei pe care institutia trebuie sa o aplice si care trebuie aprobata de catre autoritatile fiscale.